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1、房地產企業土地拓展的十六種模式及涉稅風險控制 序號1 招拍掛最規范的拿地方式：出讓土地一方為國家，沒有任何稅費，拿地一方，可以支付的所有款項進入企業所得稅和土地增值稅成本，沒有任何爭議。問題一土地閑置費問題。（國稅函【2010】220號、國稅發【2009】31號）問題二契稅問題。財稅【2004】134號、國稅函【2009】603號（一級開發情況下出現的問題）問題三考慮拿地的主體問題。例如，簽訂土地轉讓框架協議的可以是母公司，如果是最后簽訂協議，一定是項目公司。否則，土地再轉讓到項目公司，稅收問題很嚴重。問題四返還的土地出讓金問題。財稅【2009】151號、財稅【2009】87號文件。例如，某公2、司5億元拍下了土地，政府又返還了2億元土地出讓金。問題五以地補路問題。江蘇南京市關于土地增值稅的問答，認為看似企業沒有花錢就去的了土地，實際上支付的修路款就是去的土地的對價，因此可以進入成本。類似的，企業所得稅認為也應該照此辦理。(和稅局溝通） 序號2創造招、拍、掛即不是招、拍、掛，創造招、拍、掛的情況。“例如：某國有企業土地補繳土地出讓金，變為開發用地后，準備將地轉讓給某開發企業。第一步，國家將土地收儲，支付給開發企業補償費，營業稅（國稅發1993149號文件、國稅函【2008】277號文件、國稅函【2009】520號文件）不征稅，土地增值稅（條例和財稅【2006】21號文件，不征稅，企業所3、得稅（國稅函【2009】118號文件，享受搬遷補償納稅待遇）第二步，國家二次招拍掛，承諾該企業拿到土地，支付給國有企業的拆遷補償費在招拍掛中支付；此時，政府出讓土地，沒有任何稅費。第三步，如果該國有企業要房子，不要地，則地產企業保留分給國有企業的房子不賣，而是在將利潤分走后，將企業股權留給國有企業來完成。”總結：該方法主要是為了在盡量節省稅款的方式下，解決如何將土地從一個國有企業轉移到另外一家。 序號3購買轉讓土地（項目）買方：直接按照支出款項作為成本費用，除了繳納契稅以外，沒有其他涉稅問題，最干凈。賣方：涉及稅收很高。第一，企業所得稅；第二，營業稅；第三，土地增值稅，第四，涉及法律問題，第五4、，實質重于形式（國稅函【2007】645號）。注意問題（一）賣地營業稅的差額征收1、差額征收營業稅（財稅【2003】16號）2、如果是招拍掛拿下的土地，賣地時是否允許營業稅差額征收？（國稅函【2005】83號，但部分省明確表示不允許，例如：大地稅函【2006】145號、桂地稅發【2009】185號）3、如果是購入爛尾樓，裝修后銷售，是否允許加計扣除？（二）賣地的土地增值稅1、如果是直接賣地，土地增值稅是否允許加計扣除？（國稅函【1995】110號文件，不允許加計扣除）？2、生地變熟地的扣除項目（國稅函【1995】110號、國稅函【2007】132號文件，允許扣除）。3、賣在建項目的扣除項目。45、不更名，實際賣項目的稅收問題（國稅函【2007】645號）。注意：營業稅差額征收與土地增值稅加計扣除的協調恰好卡到區間。（三）拆遷補償費的稅務處理1、營業稅：國稅函發【1995】549號；2、土地增值稅：國稅函【2010】220號；3、企業所得稅；4、個人所得稅（財稅【2005】45號；5、契稅：財稅【2005】45號。（四）變共同成本為直接成本 序號4“購買股權”將目標公司的其他資產先清理掉，然后賣公司100%股權，該方式是目前運用非常普遍的方式。購買方的大忌是在談判的時候，不考慮稅負問題，結果釀成大問題。賣方：只有企業所得稅，沒有營業稅和土地增值稅。（財稅【2002】191號、青地稅函【6、2009】47號、國稅函【2000】687號）買方：稅負較重，風險較大。1、股權溢價不允許作為成本在所得稅和土地增值稅前扣除，相當于對方少繳的土地增值稅遞延到下游來了（資本結構的一般變化，其稅收待遇不變）。萬科拿地多是股權模式。2、標的企業未來的稅務檢查風險。例如，該企業賬上有3000萬元白條。3、該企業既往少繳的稅款遇到的稅務檢查風險。（不能為目標企業的過去買單，例如：過去偷稅）4、該企業的其他潛在負債。（例如：電訊盈科將北京的土地轉讓后罰款主體依然是華夏房地產公司）將目標公司的其他資產先清理掉，然后賣公司100%股權，該方式是目前運用非常普遍的方式。購買方的大忌是在談判的時候，不考慮稅負問7、題，結果釀成大問題。 序號5“創造境外賣股權”（一）境外賣股權。將使得企業所得稅稅率從25%下降到10%，所以如果預計 到未來將轉賣股權，拿地之前就要建立外商投資企業去參與拿地是最好的方式。（二）將增值分段，創造境外賣股權（組合拳）。1、在境外避稅港先建立全資子公司；2、將有地的子公司投資到境外子公司，該項投資可以實現一部分增值，并交納企業所得稅，但是稅法規定可以遞延10年。例如，計稅基礎1億元，市場公允價值為5億元，可以3億元的評估價值投資到境外的全資子公司，雖不公允但實現增值較大，一般能夠接受。（財稅【2009】59號文件第七條第三款）；3、境外新建立的子公司將取得股權轉售給需要土地的公司8、，作價5億元。該交易可以在境內完成，也可以在境外完成，這部分增值按照10%交納預提所得稅。稅負比較：如果長期股權投資計稅基礎為1億元，市場公允價格為5億元。則第一步投資的時候，可以按照3億元投資，此時2億元的所得額可以遞延10年實現。第二步，境外銷售價格為5億元，此時增值額為2億元，此時預提所得稅稅負為10%。 序號6設立spv購買股權大的地產企業經常運用，但是在國稅函【2009】698號文件頒布以后，受到了一些限制。（一）股權架構設計：1、在維爾京群島設立控股公司；2、在香港設立二級控股公司；3、香港的公司全資控股大陸有地一方。（二）操作模式：1、維爾京群島轉讓香港股權，價款在境外支付。2、9、理論上，中國大陸沒有征稅權。（三）反避稅：1、國稅函【2009】698號文件，可以刺穿公司面紗。但是如果企業不是上市公司的話，由于此類轉讓非常隱蔽，稅務當局很難知道消息。2、根據中港協定，如果不動產占到目標股權50%，中國大陸有征稅權。第二議定書確定，這里的50%是在36個月之內，曾經達到過50%。 序號7先并后買即直接同目標企業合并，然后目標公司的股東賣股權。情況描述：甲公司準備購買乙公司的土地，乙公司先將其他資產清理掉，只有一塊土地。操作模式：1、甲公司直接將乙公司吸收合并；（財稅【2009】59、財稅【1995】48號、國稅函【2002】165號、財稅【2008】175號、財稅【200310、】183號）2、12個月后，乙公司股東將股權轉售給甲公司原有股東。點評：企業合并法律程序比較復雜，但是在幾乎零稅負的情況下將土地拿到手，如果能夠操作成功，稅收利益很大。 序號8先投后買即有地一方投資到地產公司，然后賣股權。情況表述：有地一方將土地投資到房地產公司，然后將所持有的股權變現。1、投資及將來轉讓股權均不繳納營業稅（財稅【2002】191號文件。）2、投資到地產公司，自2006年3月2日以來，需要交納土地增值稅。（如果是非地產公司更好）3、投資行為，需要交納企業所得稅。總結：節省稅負有限，只省略了營業稅，好處是投資的溢價可以作為土地成本在企業所得稅和土地增值稅前扣除。相比較直接賣土地來11、說，是比較好的方式，綜合稅負來看，上游少繳了營業稅，而下游稅負沒有提高。以上適用企業資產很多，無法直接用賣股權的方式交易土地的情形。 序號9先投資再合并后轉質即非地產公司投資到非房地產公司，然后同地產企業合并，或者申請房地產開發資質。情況描述：（該方法適用范圍較為狹窄，適用于協調能力強的企業，算是刀鋒下跳舞）第一，企業投資到一家非房地產企業，名稱為某某化工公司（該問題中南京市地稅局問答明確不繳納土地增值稅），由于被投資方不是房地產企業，此時只繳納企業所得稅，而不繳納土地增值稅和營業稅；第二，企業被房地產企業吸收合并，仍不繳納土地增值稅和營業稅。第三，運作政府，補繳土地出讓金后土地變性。但是不符12、合59號文件條件中的權益連續性，要繳納企業所得稅。 序號10投資新公司，賣股權即投資到新公司，然后賣股權。情況描述：由于開發項目可能是酒店等，需要單獨保持一個公司形式，以便將來靈活處置。例如：建好的酒店將來是要全部賣給另外一家企業的，那么就需要保持一個單獨的公司形式，以便為下一次股權轉讓做準備。操作手法：1、將資產投資到新企業。2、有地一方將目標公司股權轉讓給實際開發的企業。3、地產企業進行開發，開發完成后，將股權再次轉讓。 序號11先分后遠期賣即企業分立一個新公司，然后遠期賣股權（實際權益轉讓在先）。情況描述：某企業資產規模較大，要將其中的一塊地賣給地產企業。操作手法：1、先將這塊地分立出去13、成立一家新公司。（國稅函【2002】165號文件、國稅函【2003】1108號）；青地稅函【2009】47號、財稅【2009】59號）2、12個月以后轉讓股權，以符合59號文件限制，但是可以在此前簽訂遠期的地下合同確定利益關系。 序號12先分后并即分立一個新公司，然后合并。（先分立，后合并）情況描述：某公司擁有一個地塊，需要購買另外一個公司的地塊連成一片進行開發。操作手法：1、先分立（財稅【2009】59號、國稅函【2002】165號、國稅函【2003】1108號、青地稅函【2009】47號）2、再合并。財稅【2009】59號、財稅【1995】48號、國稅函【2002】165號）評述：如果不是14、特別的需要，分立后賣股權即可，不必進行第二步的合并。 序號13讓產分股與讓產贖股即購買方將資金投資到有地的目標企業，然后分立（讓產分股與讓產贖股）情況描述：甲公司欲購買乙公司的土地，土地價值2億元。操作手法：1、甲公司以現金2億元在乙公司投資入股；2、乙公司分立，其中這塊土地分立出一個新公司。3、12個月后轉讓股權（讓產贖股)序號14合作建房（一）情況描述：甲方擁有土地，乙方擁有資金及資質，合作建房，然后分房子。稅收分析：1、營業稅（國稅函發【1995】156號文件第17條）2、企業所得稅，31號文件第31條。3、土地增值稅：財稅【1995】48號評述：此種合作建房，必須是聯合立項，或者乙方立項。序號15合作建房（二）情況描述：甲方擁有土地，也擁有開發資質，乙方擁有資金，合作建房，然后分房子。操作模式：1、以甲方為主體開發，實際由乙方運作。2、乙方將資金投入到甲方。3、乙方代替甲方的名義買房子，只繳納這一道營業稅。稅收分析：國稅函【2005】1003號、國稅發【2009】31號文件36條、財稅【1995】48號序號16委托代建是指定制開發，即根據委托方需求，承建方（開發商）從土地獲取、產品設計、開發管理和工程施工全過程服務，最終將委托方所需產品提供交付委托方的全過程。